استاندارد ۳۴۰؛ لزوم تدوین روش‌های اجرایی مناسب
زیرا قرار است اطلاعات مالی آتی (از جمله EPS) توسط حسابرسان خبره به نحوی اعتبار داده شود و این پروسه باعث خواهد شد که اطلاعات آتی شرکت‌ها و درآمدهای آتی قابلیت اتکا را دارا باشند.
ریاست محترم سازمان حسابرسی در مصاحبه اخیر خود اعلام کرده‌اند که تدوین روش‌های اجرایی مناسب در دست اقدام است و همین موضوع باعث شده تا نکات زیر یادآوری شود. همه باور داریم که اطلاعات مالی قابل اتکا الزامی برای بقای جامعه اقتصادی است و دلیل اصلی وجود حرفه حسابرسی نیز وظیفه اعتباردهی به اطلاعات مالی است، به گونه‌ای که امروزه حسابرسان مستقل به انواع گسترده‌ای از اطلاعات اعتبار می‌بخشند و همین جا است که کمیته تدوین استانداردهای سازمان حسابرسی با اجرایی کردن استاندارد ۳۴۰ می‌خواهند به اطلاعات بودجه‌ای و درآمدهای آتی اعتبار ببخشند. همان گونه که تاکنون حسابرسان با تنظیم گزارش‌های خود به صورت‌های مالی پایان دوره شرکت‌ها اعتبار و وجاهت لازم را میدهند.
حال برای این که بتوانیم مکانیسم گزارش‌دهی مرتبط با رعایت استاندارد ۳۴۰ را تعیین کنیم، ضروری است که حسابرسی مشخص شود که به شرح زیر است:
۱ - حسابرسی صورت‌های مالی: با هدف تعیین مطابقت صورت‌های مالی تهیه شده با اصول پذیرفته شده حسابداری (GAAP).
۲ -حسابرسی رعایت: که به منظور تعیین انطباق نمونه شناخته شده‌ای با قوانین و مقررات مربوطه انجام می‌پذیرد. مانند آنچه که حسابرسان مالیاتی انجام میدهند و یا رسیدگی‌هایی که اداره بازرسی کل یا اعتبارات کل بانک‌ها در سیستم بانکداری ایران انجام میدهند تا از رعایت قوانین و مقررات مربوطه اطمینان حاصل شود.
۳ -حسابرسی عملیاتی: که شامل بررسی قسمت‌ها و یا موضوعات خاص از یک سازمان است تا نحوه عمل و یا عملکرد آنان مورد سنجش قرار گیرد.
(توجه شود که با مقوله حسابرسی داخلی کاملا متفاوت است) در مورد بند یک یعنی حسابرسی صورت‌های مالی محصول نهایی حسابرسی، گزارشی است که حسابرس همراه با اظهارنظر خود ارائه می‌دهد که در این نوع گزارش‌ها محدودیت‌هایی براساس بندهای زیر، رعایت می‌شود، مانند:
۱ - بند مقدمه که در این بند صراحتا اعلام می‌شود که مسوول تهیه صورت‌های مالی، مدیریت دستگاه مربوطه است و حسابرسی فقط صورت‌های مالی اساسی تهیه شده را با اصول پذیرفته شده مطابقت می‌دهد تا اعتبار لازم را به آنها بدهد.
حسابرسان در گزارش‌های خود موضوع و یا عددی را تصدیق نمی‌کنند، فقط و فقط قابلیت اتکای صورت‌های مالی تهیه شده را بیان می‌کنند و مدارک حسابداری اگر چه وسیله اصلی سنجش است، تایید نمی‌شود، بلکه ردیابی آنها صرفا «یک وسیله‌ای است به منظور رسیدن به هدف و معمولا» حسابرسان نمی‌گویند: دفاتر را رسیدگی کرده‌ایم. بلکه گزارش میدهند که صورت‌های مالی تهیه شده رسیدگی شده است و با اصول مطابقت دارد.
۲ - بند دامنه رسیدگی که مبین اجرای رسیدگی براساس استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی است (GAAS) و در این بند ذکر می‌شود که اگر چه هدف حصول اطمینان منطقی از صحت صورت‌های مالی اساسی است، اما روش به کارگیری شده به طور نمونه اعمال می‌شود تا از عدم وجود تحریف و یا اشتباه با اهمیت اطمینان حاصل شود و توجه شود که این اطمینان یک اطمینان منطقی است نه اطمینان مطلق!
لذا حسابرس موضوعی را کاملا «تصدیق نمی‌کند و به همین دلیل است که در اظهارنظر خود همان‌گونه که در بند بعدی خواهد آمد، از جمله «جنبه‌های با اهمیت» به صورت درخشان استفاده می‌کند.
۳ - بند اظهارنظر که تنها از یک جمله تشکیل شده که در پاراگراف آخر آن به وضوح بیان می‌شود که:
«طبق اصول پذیرفته شده حسابداری و از تمام جنبه‌های با اهمیت به نحو مطلوب نشان می‌دهد»
بنابراین همان‌گونه که ملاحظه می‌شود، حسابرسی صورت‌های مالی در دامنه‌های مشخص و با محدودیت‌های ذکر شده تحقق می‌پذیرد تا از قابلیت اتکا بودن صورت‌های مالی تنظیمی اطمینان معقول به دست آید تا موجبات اعتباردهی به آنها میسر شود.
حال با یادآوری اصول حسابرسی صورت‌های مالی و چارچوب‌های پذیرفته‌شده ضروری است که جهت تدوین روش‌های اجرایی ارزیابی اطلاعات آتی شرکت‌ها مقوله «مفروضات» همانند بندهای مزبور مورد توجه قرار گیرد. زیرا در حسابرسی صورت‌های مالی، رسیدگی به رویدادهای تحقق‌یافته صورت بپذیرد که شاید نیازی به مفروضات خاصی ندارد، چون تمام موارد انجام پذیرفته و کاملا محقق شده است و ابزارهای علمی نظیر آمار و ریاضیات مورد استفاده قرار نمی‌گیرد، در حالی که در حسابرسی اطلاعات مالی آتی پیش‌فرض‌ها، برآوردها، آمارها و کلا آنچه که به عنوان مفروضات تلقی می‌شود، پایه و اساس کار است و ضرورت استفاده از ابزارهای علمی دیگر برای اثبات معقول‌بودن مفروضات کاملا مشهود است. برای مثال در مورد پیش‌بینی درآمدها از روش‌های متفاوتی نظیر محاسبه متغیرها و شاخص‌های مهم و یا محاسبه براساس سابقه تاریخی (EXTRAPOLATIVE MODELS) درنهایت از روش درآمدهای سالانه (DISAGGREGATED DATA) که مبتنی بر آمار و ریاضیات است، استفاده می‌شود که در آنها نیز مفروضات مبتنی بر سوابق تاریخی و محاسبات آماری ملاک پیش‌بینی است و همین موضوع می‌تواند تعیین‌کننده دامنه و محدودیت رسیدگی حسابرسان به موضوع استاندارد ۳۴۰ باشد.
حال با توجه به آنچه که مزبور افتاد به نظر می‌رسد که حسابرسی موضوع استاندارد ۳۴۰ را می‌توان از زمره حسابرسی رعایت دانست (بستگی به اظهارنظر کارشناس و خبرگان دارد) زیرا هدف اعتبار بخشی به اطلاعات بودجه‌ای است که در نهایت موضوعات آتی و EPS شرکت‌ها را قابلیت اتکا می‌داند. زیرا حسابرس بایستی نسبت به اطلاعات آینده شواهد کافی و مناسب در جهت معقول بودن مفروضات (ASSUMPTION) به دست آورد و اطلاعات مالی که مدیریت برآورد و تهیه کرده است را مورد ارزیابی قرار دهد و با افشای مفروض‌ها و معقول‌بودن یا نبودن آن اظهارنظر منطقی کند.حال با توجه به آنچه که مختصرا مزبور افتاد و بررسی موضوع حسابرسی صورت‌های مالی که سابقه طولانی در ایران دارد و اصول حاکم بر آن می‌توان راهکار مناسبی برای تدوین هرچه بهتر روش‌های اجرایی مناسب برای مقوله «حسابرسی اطلاعات مالی آتی» به وجود آورد و موارد ذکر شده در مقاله مورخ ۱۰/۴/۸۵ روزنامه دنیای اقتصاد از سوی جناب آقای غلامحسین دوانی می‌تواند بخش مهمی از روش‌ها باشد تا معقول‌بودن مفروضات مدیریت به عنوان «بهترین برآورد مدیریت» پایه و اساس کار قرار گیرد.
